Статью надлежит читать с учётом данной поправки и последующих уточнений

В сельском хозяйстве себестоимость производимой продукции рассчитывается лишь в конце года после завершения основных сельскохозяйственных работ. В течение года записи на всех счетах, куда относилась продукция, делаются по плановой себестоимости. Только в конце года после калькуляции фактической себестоимости появляется возможность корректировки затрат на всех счетах, куда была отнесена продукция (списание дополнительных затрат при превышении фактической себестоимости над плановой, либо сторнирование затрат методом «красное сторно» при превышении плановой себестоимости над фактической). Корректировка затрат связана с закрытием тех счетов, с которых затраты списываются, это относится к счетам 20, 23, 25, 26, 29, 90 и др.

Корректировка затрат и закрытие счетов осуществляются в системном порядке, т. е. с соответствующими записями в системе синтетических и аналитических счетов и в строго определенной последовательности. В первую очередь закрывают счета производств и отраслей, имеющих максимальное количество потребителей и минимальные размеры встречных затрат, и в последнюю очередь - счета с максимумом встречных услуг и минимумом потребителей. Исходя из этого принципа корректировку затрат и закрытие счетов производят в такой последовательности.

I. Делают корректировочные записи по суммам цеховых расходов ремонтной мастерской, исчисляют себестоимость услуг вспомогательных производств, делают корректировочные записи по каждому производству и закрывают аналитические счета по счету 23 «Вспомогательные производства».

2. Распределяют расходы будущих периодов, делают корректировку общепроизводственных и общехозяйственных расходов и закрывают счета 97 «Расходы будущих периодов» (по затратам, относимым на издержки текущего года), 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».

3. Распределяют или корректируют суммы амортизации и отчислений на ремонт основных средств в растениеводстве.

4. Исчисляют себестоимость продукции основных отраслей производства и списывают выявленные отклонения. В определенной последовательности делают корректировку затрат и закрывают субсчета 1 «Растениеводство» и 2 «Животноводство» счета 20 «Основное производство», счет 28 «Брак в производстве», субсчет 20-3 «Промышленное производство».

5. Делают корректировку затрат и закрывают счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (по субсчетам собственно обслуживающих производств).

6. Списывают затраты по завершенным процессам и делают корректирующие записи на счетах капитальных вложений и основных средств.

7. Определяют финансовые результаты, делают корректирующие записи и закрывают счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы».

8. Распределяют прибыль или списывают убыток и закрывают счет 99 «Прибыли и убытки».

Для корректировки затрат и закрытия счетов применяется специальная ведомость унифицированной ф. №306-АПК «Ведомость на закрытие счетов бухгалтерского учета», которая построена так, что ее можно применять практически по каждому счету.

Закрытие счёта 23 «Вспомогательные производства»

В связи с тем, что на вспомогательных производствах выполняют работы и услуги практически для всех отраслей и видов деятельности в хозяйстве, этот счет закрывают в первую очередь.

В течение года выполненные работы и услуги вспомогательных производств относятся на счета потребителей услуг по плановой себестоимости единицы работ. В конце года на основании расчета фактической себестоимости по каждому производству определяют отклонения фактической себестоимости от плановой (суммы корректировок), которые распределяют по счетам в соответствии с объемом выполненных работ (услуг).

Необходимо строго соблюдать правило, по которому каждый закрытый аналитический счет не может использоваться в последующих расчетах для отнесения на него сумм корректировки затрат, приступать к закрытию следующего счета можно только после отражения на нем сумм корректировок с уже закрытых счетов вспомогательных производств.

В расчетах (ведомостях) по закрытию счетов обязательно должны быть исключены работы по самообслуживанию и относящиеся к уже закрытым счетам, иначе счет просто не закроется.

В целом по счету 23 действует общий принцип очередности закрытия счетов: от производств с большим количеством потребителей услуг и минимумом встречных затрат к производствам с минимальным числом потребителей (в пределах и вне счета 23) и большими встречными услугами.

Закрытие счетов общепроизводственных, общехозяйственных расходов. Списание расходов будущих периодов

После закрытия счетов вспомогательных производств закрывают счета общепроизводственных, общехозяйственных расходов и расходов будущих периодов (счета 25, 26, 97). Если на счете 97 числятся затраты, которые должны быть отнесены на счета общепроизводственных и общехозяйственных расходов, в первую очередь приступают к списанию затрат по счету 97. К числу таких расходов могут быть отнесены затраты на устройство временных сооружений (некапитального характера) на полевых станах, аренду помещений общепроизводственного и общехозяйственного назначения, подписку на научно-техническую литературу и т. п.

При списании со счета 97 затрат на издержки отчетного года составляют бухгалтерскую справку, в которой отражают каждый вид расходов, подлежащий отнесению на затраты текущего года. Важно правильно определить по каждому виду сумму расходов, подлежащих списанию со счета 97. Например, по сооружениям некапитального характера это устанавливают исходя из сроков их службы. По прочим расходам суммы списаний на затраты текущего года определяют исходя из видов платежей.

Так, арендные платежи относятся на затраты того периода, за который они уплачены; аналогично поступают с платежами за периодические издания, пользование телефоном и т. п. По затратам, которые списываются со счета 97 на счета основного производства (устройство летних лагерей для скота, силосных траншей и т. п.), важно правильно установить базу для распределения их на конкретные объекты учета затрат. Наиболее правильный принцип - учет степени действительного использования данного объекта по соответствующей учетной группе.

На основании бухгалтерской справки на списание затрат делается запись в дебет счетов по направлению затрат и кредит счета 97 «Расходы будущих периодов». После списания затрат, приходящихся на отчетный период, по счету 97 остается сальдо в пределах затрат, относящихся к будущим отчетным периодам.

Следующим этапом в закрытии счетов является корректировка и распределение на основные отрасли сумм отклонений общепроизводственных и общехозяйственных расходов, списанных в течение года в нормативных размерах со счетов 25 и 26.

Закрытие счета 25 «Общепроизводственные расходы» делают на основании составленной ведомости по ф. № 306-АПК. Как известно, базой для распределения общепроизводственных расходов по каждому объекту учета затрат основного производства являются суммы основных затрат (без затрат на организацию и управление производством) за исключением затрат на семена, корма, сырье, материалы и полуфабрикаты. Путем вычитания этих статей из основных затрат по каждому объекту получают конкретные суммы, пропорционально

которым должны быть отнесены общепроизводственные расходы на каждый объект учета.

Следует учесть, что в базу для распределения общепроизводственных расходов включают соответствующие затраты только за календарный год. Это значит, что все расходы, учтенные на счете 25, распределяют по переходящему на будущий год незавершенному производству, но не относят на незавершенное производство, переходящее с прошлых лет.

Учитывая то, что в настоящее время суммы общепроизводственных расходов относятся в течение года на объекты учета затрат основного производства в нормативных размерах, в конце года в ведомости по ф. № 306-АП К по каждому объекту определяют разницу для дополнительного списания или сторнирования.

На основании ведомости распределения общепроизводственные расходы списывают по кредиту счета 25 и относят в дебет счетов учета основного производства (20-1, 20-2, 20-3) на конкретные объекты учета. После разноски по счетам сумм, отраженных в ведомости, счет 25 полностью закрывается и в заключительном балансе сальдо не имеет.

Для закрытия счета 26 составляют ведомость по ф. № 306-АП К, в которой по каждому объекту учета расходов по основным производствам указывают базу для распределения затрат так же, как и в ведомости распределения общепроизводственных расходов.

На основании составленной ведомости суммы корректировки общехозяйственных расходов списывают с кредита счета 26 и относят на счета учета затрат основного производства, а также на счета 08 и 46 дополнительной или сторнировочной записью, после чего счет 26 закрывается и в заключительном балансе сальдо не имеет.

Закрытие субсчёта 20-1 «Растениеводство»

В отрасли растениеводства аналитический учет затрат строится в тесной увязке с методами корректировки затрат и закрытия счетов. В зависимости от принятого порядка аналитические счета по учету затрат растениеводства подразделяются на три группы счетов учета затрат: подлежащих распределению; под культуры урожая текущего года; под урожай будущих лет.

Аналитические счета последней группы отражают затраты в незавершенном производстве в растениеводстве, поэтому на конец года их показывают в отчетном балансе и, следовательно, не закрывают. Процесс закрытия аналитических счетов в растениеводстве, таким образом, сводится к закрытию счетов первой и второй групп.

Начинают закрытие счетов по субсчету 20-1 «Растениеводство» с распределения нераспределенных сумм амортизации и затрат (отчислений) на ремонт основных средств. В течение года нераспределенная амортизация и затраты (отчисления) на ремонт основных средств накапливались на отдельных счетах в составе субсчета либо относились на культуры (группы культур) в нормативном размере. В первом случае делают в конце года распределение учтенных сумм пропорционально соответствующей базе по каждому виду основных средств, во втором случае делают корректировку отнесенных затрат по нормативу до фактических сумм.

В составе распределяемых затрат первой группы на отдельных аналитических счетах учитывают затраты по орошению и осушению, подлежащие распределению. Для закрытия этих аналитических счетов составляют отдельные ведомости по ф. № 306-АПК, в которых указанные затраты распределяют на культуры и группы культур пропорционально площадям работ, выполненных по орошению и осушению, либо по другим основаниям. Затраты распределяют раздельно по каждой статье. В случае если в течение года производилось нормативное списание затрат, в конце года делают корректировку списанных сумм.

На отдельном аналитическом счете в составе распределяемых затрат в растениеводстве учитывают затраты по уходу за полезащитными насаждениями. Данный аналитический счет закрывается на основании ведомости ф. № 306-АПК путем отнесения учтенных на нем затрат (за вычетом оприходованных дров и другой побочной продукции) на аналитические счета культур, находящихся под воздействием данных насаждений. Затраты списывают пропорционально посевным площадям, а также площадям сельскохозяйственных угодий, находящихся под воздействием полезащитных насаждений.

После закрытия аналитических счетов первой группы на субсчете 20-1 «Растениеводство» останутся аналитические счета затрат под культуры урожая текущего года (счета второй группы) и счета

по видам работ в незавершенном производстве (счета третьей группы). Закрытие аналитических счетов затрат под культуры урожая текущего года, т. е. счетов второй группы, составляет основу всей последующей работы по корректировке затрат и закрытию счетов в растениеводстве.

К концу года на аналитических счетах затрат под культуры на дебете сосредоточены все фактические затраты на производство продукции, на кредите - выход продукции в плановой оценке. Сопоставляя дебетовые и кредитовые обороты по каждому аналитическому счету, выводят производственный результат - экономию или перерасход в затратах. Закрытие этих аналитических счетов заключается в выведении сумм корректировочных записей и правильном отнесении их по назначению.

Для закрытия аналитических счетов данной группы по каждому аналитическому счету составляют отдельную ведомость ф. № 306-АПК. В лицевой части ведомости по соответствующему аналитическому счету, сопоставив общую сумму затрат по дебету счета и выход продукции в плановой оценке по кредиту счета, выводят общую сумму отклонений (корректировки затрат). Суммы корректировки затрат распределяют по каждому каналу движения продукции: на семена, корм скоту, реализацию и т. п. в соответствии с ее фактическим использованием. При этом из распределения исключают продукцию, списанную в течение года на уже закрытые счета. Побочная продукция не корректируется и остается в оценке по стоимости ее оприходования (за исключением тех случаев, когда по отдельным видам побочной продукции предусмотрено определение фактической себестоимости).

Закрытие субсчёта 20-2 «Животноводство»

На субсчете 20-2 «Животноводство» в отличие от субсчета 20-1 «Растениеводство» аналитические счета по содержанию более однородны. Этот субсчет практически не имеет счетов нераспределенных затрат за исключением затрат в кормокухнях или кормоцехах и поэтому закрытие начинают именно с них. Аналитические счета затрат на содержание кормокухонь или кормоцехов закрывают на основании ведомостей ф. № 306-АПК путем распределения учтенных сумм на счета учета затрат по соответствующим группам животных пропорционально

массе приготовленных (отпущенных) кормов по каждой учетной группе животных.

К закрытию счетов учета затрат по содержанию животных приступают только после распределения калькуляционных разниц по растениеводству и переработке его продукции, так как в животноводстве потребляется значительное количество продукции этих производств. Такая продукция должна быть включена в затраты животноводства по ее фактической себестоимости. Соответственно, счета учета затрат по переработке продукции животноводства закрывают только после закрытия соответствующих счетов учета затрат по производству данной продукции. Например, счет «Затраты по переработке молока « по субсчету 20-3 «Промышленное производство» закрывают после закрытия счета «Затраты по содержанию молочного стада « по субсчету 20-2 «Животноводство «, счет «Затраты по забою скота» по субсчету 20-3 «Промышленноепроизводство» - после счетов учета затрат по содержанию и выращиванию соответствующих видов скота.

Рассмотрим порядок закрытия счетов по учету затрат животноводства и корректировки соответствующих затрат на примере отрасли крупного рогатого скота. Первым закрывают счет по учету затрат основного молочного стада крупного рогатого скота, поскольку продукция этой группы животных (молоко) используется для выпойки молодняка других групп и видов животных, а также для переработки.

По дебету аналитического счета «Основное молочное стадо крупного рогатого скота» к моменту его закрытия уже отражены все затраты с учетом корректировки стоимости работ вспомогательных производств, продукции растениеводства по уже закрытым счетам, использованным для данной группы скота. Сюда же отнесены соответствующие затраты по кормокухне или кормоцеху пропорционально расходу кормов. По кредиту этого счета к концу года отражена вся основная продукция в оценке по плановой себестоимости. Кроме того, по кредиту счета списаны на уменьшение затрат стоимость побочной продукции и сумма поступлений от использования быков-производителей. Разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету составляет сумму отклонений фактических затрат от плановой себестоимости полученной продукции.

При закрытии данного счета затраты распределяют между двумя видами сопряженной продукции (молоко и приплод), исходя из порядка, принятого при исчислении себестоимости этих видов продукции (90 % - на молоко, 10 % - на приплод). Затем распределяют сумму отклонений. Для этого полученную фактическую себестоимость сопоставляют с плановой оценкой, по которой продукция приходовалась в течение года. Отклонения (суммы корректировки) определяют на весь объем продукции и на 1 ц (после исключения продукции, относящейся к уже закрытым счетам), а по приплоду - на 1 голову.

Следующим этапом является списание выявленных отклонений по себестоимости. Что касается отклонений по себестоимости приплода, то их полностью относят на счет 11 «Животные на выращивании и откорме» на соответствующую группу молодняка. Отклонения по себестоимости молока распределяют в соответствии с направлением использования продукции.

На основании ведомости по ф. № 306-АПК общую сумму выявленных отклонений списывают с кредита субсчета 20-2 «Животноводство» (аналитический счет «Основное молочное стадо крупного рогатого скота») и относят на дебет счетов в зависимости от направления использования продукции. После списания отклонений аналитический счет «Основное молочное стадо крупного рогатого скота» закрывается.

Далее приступают к закрытию аналитического счета «Молодняк крупного рогатого скота всех возрастов и взрослые животные на откорме» на основании калькуляции себестоимости 1 ц прироста живой массы и 1 ц общей живой массы скота. Выявленные калькуляционные разницы по этой продукции списывают в два этапа. Сначала определяют калькуляционные разницы по себестоимости оприходованного прироста живой массы и относят их с кредита субсчета 20-2 «Животноводство» в дебет счета 11 «Животные на выращивании и откорме». Затем находят себестоимость живой массы скота и выводят калькуляционные разницы в расчете на 1 ц живой массы.

Выявленные суммы отклонений по себестоимости живой массы подлежат частичному списанию со счета 11 (по выбывшему поголовью). Суммы отклонений списывают на основании ведомости по ф. № 306-АПК по реализованному скоту, забитому на мясо, переведенному в основное стадо, выбывшему по другим причинам. В случае различной оценки скота при списании калькуляционные разницы выводят и записывают по каждому направлению движения раздельно путем сопоставления плановых и фактических затрат по каждому каналу движения. В результате на всех счетах животных оценивают по фактической себестоимости их

выращивания, а аналитические счета по субсчету 20-2 «Животноводство « закрывают. Аналогично делают корректировку затрат и закрытие счетов по другим отраслям животноводства.

(окончание следует)