© В. Ф. Палий

В девяностые годы в связи с распространением применения МСФО российскими компаниями появилось понятие «финансовая отчётность». И почти сразу в специальной литературе финансовую отчётность стали отождествлять с бухгалтерской отчётностью. В отдельных законодательных актах отчётность названа финансовой, в других - осталось указание на бухгалтерскую отчётность. В публикациях все чаще встречается словосочетание «бухгалтерская (финансовая) отчётность», указывающее на то, что речь идет об одном и том же понятии, только выраженном разными словами: первое исконно наше, второе - международное. Слова синонимы, не более того. На самом деле никто не исследовал сходства и различия названных терминов, сущностных характеристик обозначаемых ими понятий.

Каждый, изучающий бухгалтерский учёт, знает, что одним из элементов метода бухгалтерского учёта являются баланс и отчётность. Балансовое обобщение данных, отражаемых на счетах бухгалтерского учёта, служит для контроля и увязки общих итогов, подтверждающих их системное согласование и формирующее новую информацию в балансовых отчётах. Балансовое обобщение информации возможно в различных технических вариантах, например, по данным о сальдо на счетах получают сальдовый баланс; данные об оборотах на счетах формируют оборотный баланс. Данные об оборотах по корреспондирующим счетам, построенные в матричной форме, представляют шахматный баланс, раскрывающий счета для дальнейшего анализа.

Метод бухгалтерского учёта, как и любой другой науки, направлен на изучение его предмета, каковым является капитал и его движение в каждом обособленном хозяйстве, оформленном в качестве юридического лица.

Бухгалтерский учёт - это единственный (уникальный) инструмент, обеспечивающий контроль наличия и состояния вложенного капитала во всех фазах его кругооборота в хозяйстве, а также его увеличения либо утраты в процессе хозяйственной и финансовой деятельности.

Балансовый отчёт - это синтез информации о наличии и движении капитала, зафиксированной в системе счетов бухгалтерского учёта. В этом суть бухгалтерской отчётности как элемента метода бухгалтерского учёта: она имманентно присуща учёту капитала на счетах, возникает из такого учёта в процессе балансового обобщения информации.

Вся совокупность счетов бухгалтерского учёта, на которых отражается наличие и движение капитала, разделяется на закрывающиеся и незакрывающиеся счета. Последние применяются постоянно в течение всего периода существования хозяйства: от создания до ликвидации. Первые, наоборот, применяются только в течение одного отчётного периода и по его окончании закрываются. В следующем отчётном периоде учёт на них начинается вновь, как бы «с чистого листа».

Синтез сальдо незакрывающихся счетов представляет балансовое обобщение наличного капитала, т. е. отчёт о наличии активов и обязательств на определенную (отчётную) дату. Балансирующим показателем в нем выступает величина собственного капитала данного юридического лица, включая нераспределенную часть чистой прибыли либо убытка за последний отчётный период.

Синтез сальдо закрывающихся счетов представляет обобщение информации о балансе доходов и расходов

за отчётный период. Балансирующим показателем здесь является чистая прибыль либо непокрытый убыток за отчётный период.

Оба баланса, выраженные в единой валюте, тесно связаны друг с другом. Чистая прибыль (убыток) отражается на одном из счетов по учёту собственного капитала первого баланса. Оба баланса содержат именно ту отчётную информацию, которая с полным правом может называться бухгалтерской отчётностью.

Более трех столетий бухгалтерская отчётность, состоящая из двух названных балансов, полностью удовлетворяла европейских владельцев капитала и не требовала какой-либо модификации. Усложнение хозяйственной жизни во второй половине XIX в. потребовало расширения отчётной информации, которое бы удовлетворило растущие интересы ее потенциальных пользователей. В России, вплоть до 1917 г., почти повсеместно применялся традиционный формат бухгалтерской отчётности.

С переходом к плановому управлению народным хозяйством в 20-е годы прошлого века бухгалтерская отчётность была существенно расширена. Утратился интерес к капиталу, но появилась социалистическая собственность и хозрасчет, требовавшие учёта и контроля. К бухгалтерской отчётности добавили некоторые выборки и перегруппировки данных из отдельных бухгалтерских счетов, например, отчёты о движении уставного фонда, специальных фондов, основных средств и т. п. В состав бухгалтерской отчётности входили плановые показатели и статистические отчёты о производстве продукции, ее себестоимости, наличии и использовании трудовых и материальных ресурсов, а также некоторые другие.

В модифицированном виде бухгалтерская отчётность как целое уже не могла выступать элементом метода бухгалтерского учёта, утратила непосредственную связь с ним. Она составлялась теперь на основе данных бухгалтерского учёта и статистического наблюдения. Сохранилась традиция (она дошла и до наших дней), что бухгалтерскую отчётность составляет главный бухгалтер. Он же подписывает и отвечает за достоверность отчётности, несмотря на то, что она является выборкой и группировкой информации из разных видов учёта.

Перерождение бухгалтерской отчётности из элемента метода бухгалтерского учёта в совокупность форм и таблиц, составленных по информации, получаемой из разных видов учёта, не было своевременно замечено и осмыслено в теории бухгалтерского учёта.

С одной стороны, учебники продолжали утверждать, что «сущность бухгалтерской отчётности состоит в том, что она является заключительным элементом метода бухгалтерского учёта и призвана произвести соответствующее обобщение его данных из системы счетов посредством группировки и отражения их сальдо в удобной для восприятия табличной форме».

С другой - тут же указываюсь, что «бухгалтерская отчётность представляет собой систему взаимосвязанных показателей, содержащую информацию о результатах хозяйственной деятельности и финансовом положении организации, комплексно характеризующей ее имущественное и финансовое положение».

Если комплексно - значит всесторонне, на основе необходимых данных, которые не могут ограничиваться только бухгалтерской информацией. Такие противоречия повторяются в учебниках до сих пор.

После приватизации социалистической собственности в ходе реформирования хозяйственной жизни в России была предпринята закрепленная в нормативных документах попытка вернуться к классическому содержанию бухгалтерской отчётности. Устанавливалось, что бухгалтерская отчётность состоит из бухгалтерского баланса и отчёта о прибылях и убытках (имелся в виду отчётный баланс доходов и расходов). Данные статистического наблюдения исключались из бухгалтерской отчётности. Однако тут же начался крен в сторону расширения отчётности на основе выборки и перегруппировки данных, записанных на счетах бухгалтерского учёта, привлечения внеучётной информации. Дополнительно были введены отчёты о движении денежных средств и собственного капитала. Каждое новое ПБУ содержало требование о раскрытии в отчётности дополнительной информации, получаемой путем выборок и группировок данных, зафиксированных на счетах или привлекаемых из внеучётных источников. Содержание бухгалтерской отчётности, вопреки законодательству, постепенно приближалось к содержанию финансовой отчётности, что позволило отождествлять их, приравнивать друг к другу.

Бухгалтерская отчётность, отождествляемая с финансовой, ни по объему, ни по источникам и методам получения бухгалтерской не является. Это квазибухгалтерская отчётность. Она не встроена объективно в систему счетов, она только составляется на основе данных бухгалтерского учёта и включает в себя как составную часть синтез сальдо счетов, порождающий уникальную информацию о предмете бухгалтерского учёта.

В связи с отождествлением финансовой и бухгалтерской отчётности стали утверждать: отчётность - это завершающая стадия учётного процесса; она не может быть элементом метода бухгалтерского учёта. Элементом метода остается только балансовое обобщение данных (без отчётности). Но тогда возникает вопрос: зачем нужно это балансовое обобщение? Полагаю, что выше удалось показать имеющуюся зависимость.

Финансовая отчётность возникла из потребностей инвесторов, кредиторов и других владельцев капитала, вкладывающих его в корпоративные организации. К заинтересованным пользователям финансовой отчётности можно также отнести поставщиков и покупателей, персонал организаций, представителей общественности, правительственные органы - налоговые, регулирующие, статистические и др. Видимо, имеются и иные лица, интересующиеся финансовой отчётностью, тем более публичной.

Целью финансовой отчётности является предоставление необходимой полезной информации потенциальным пользователям, заинтересованным в получении сведений о финансовом положении организации (либо консолидированной группы организаций) и его изменениях, о результатах хозяйственной деятельности, рентабельности и сохранении собственного капитала, об эффективности управления и степени ответственности руководителей за порученное дело, целесообразности и выгодности проведенных финансовых операций, крупных продаж и покупок, реструктуризации организации и т. п.

Сопоставление определений финансовой и бухгалтерской (квазибухгалтерской) отчётности подтверждает возможность их отождествления. Содержание их несколько различается, но суть одна - они составляются руководством компаний для информирования заинтересованных пользователей. Процедура составления отчётности естественно привносит некоторую долю субъективности ее составителей. Но не это главное. Содержание бухгалтерской отчётности постепенно приближается к содержанию финансовой отчётности. В перспективе различия между ними станут минимальными.

Так, может быть, настало время объединить оба термина и всю публичную отчётность, составляемую на основе бухгалтерского учёта и внеучётных источников, и впредь именовать финансовой отчётностью? А бухгалтерской отчётности оставить ее прежнее поприще в составе элементов метода бухгалтерского учёта?

Исследования институциональных аспектов в бухгалтерском учёте выявляют различные недостатки в применении бухгалтерской терминологии, ведущие к недоразумениям и ошибкам. Применение тех или иных терминов требует внимания и серьезного научного подхода. В каждом отдельном случае необходимо всестороннее изучение, теории вопроса и научное обоснование соответствующих предложений.